(조세금융신문=윤창인 회계사) 1. 과세처분 취소소송에서 입증책임은 원칙적으로 국세청에 있음
(1) 의의
세금부과처분 취소소송에서 과세요건사실에 관한 입증책임은 과세권자에게 있다. 그렇지만, 구체적인 소송과정에서 경험칙에 비추어 과세요건사실이 추정되는 사실이 밝혀진 경우에는, 납세의무자가 문제로 된 사실이 경험칙을 적용하기에 적절하지 아니하다거나 해당 사건에서 그와 같은 경험칙의 적용을 배제하여야 할 만한 특별한 사정이 있다는 점 등을 증명하지 못하는 한, 해당 과세처분이 과세요건을 충족시키지 못한 위법한 처분이라고 단정할 수 없다(대법원 2002.11.13.선고, 2002두6392판결).
(2) 실무적 의미
과세처분에 있어서 입증책임은 원칙적으로 국세청에 있지만 행정소송 단계로 들어보면, 입증책임은 국세청과 납세자 어느 한쪽에 100%로 구분되는 것이 아니며, 국세청이 입증하면 원고 측으로 입증책임이 다시 전가되게 된다.
즉 국세청과 납세자 쌍방 모두에게 입증책임이 있다고 이해해야 한다.
1차적으로 과세처분에 대한 입증책임은 국세청에 있으나, 납세자가 국세청의 주장이 틀렸다라고 주장하려면 그 주장에 대한 입증책임은 다시 납세자에게 전환되게 된다는 의미이다.
일종의 입증책임의 핑퐁게임으로 볼 수 있다.
따라서 큰 틀에서 과세가 정당하다는 입증은 국세청이 지지만, 국세청의 주장이 틀렸다는 세부적인 입증책임은 납세자에게 전환된다. 왜냐하면 세부적인 증빙서류는 납세자의 지배하에 있고, 주장에 따른 이익도 납세자에게 귀속되므로 입증책임이 납세자에게 전가되는 것은 당연한 흐름이다.
2. 과세처분 취소소송에서 입증책임의 납세자로의 전환
과세처분 취소소송에서의 입증책임은 원칙적으로 과세관청에게 있으나, 경험칙상 이례에 속하는 특별한 사정의 존재에 관하여는 납세의무자에게 입증책임이 있다(대법원96누1627,1996.04.26.).
소득액확정의 기초가 되는 필요경비액에 대한 입증책임도 원칙적으로 과세관청에 있고 다만 구체적 경비항목에 관한 입증의 난이라든가 당사자 사이의 형평 등을 고려하여 납세자측에 그 입증책임을 돌리는 경우가 있다할 것인 바, 납세자가 그 소득을 얻기 위하여 통상적으로 필요로 하는 통상적경비는 과세관청이 그 불존재를 입증하여야 할 것이며 다만 경험칙상 그 불존재가 사실상 추정되는 이례적인 특별경비는 그 존재를 주장하는 납세자에게 입증책임이 있다고 할 것이다(대법원89누2851, 1990.02.13).
3. 국세청과 청구인의 입증책임 배분
(1) 과세처분의 1차적 입증책임은 국세청에 있음
조세부과처분의 취소를 구하는 항고소송에 있어서 과세관청은 실체상의 과세요건뿐만 아니라 부과절차상의 적법요건에 대하여도 이를 구비하였음을 입증할 책임이 있다할 것이다(대법원 1984.12.11. 선고 84누225 판결).
(2) 국세청 입증책임에 대한 반박 주장은 납세자에게 입증책임이 전환됨
민사소송법의 규정이 준용되는 행정소송에 있어서 입증책임은 원칙적으로 민사소송의 일반원칙에 따라 당사자간에 분배되고 항고소송의 경우에는 그 특성에 따라 당해 처분의 적법을 주장하는 피고(국세청)에게 그 적법사유에 대한 입증책임이 있다할 것인바 피고가 주장하는 당해 처분의 적법성이 합리적으로 수긍할 수 있는 일응의 입증이 있는 경우에는 그 처분은 정당하다할 것이며 이와 상반되는 주장과 입증은 그 상대방인 원고에게 그 책임이 돌아간다고 할 것이다(대법원1984.7.24. 선고 84누124 판결).
4. 국세청의 입증책임 완화에 따른 사실상 추정력
일반적으로 세금부과처분 취소소송에 있어서 과세요건은 과세권자에게 입증책임이 있다할 것이나 구체적인 소송과정에서 경험칙에 비추어 과세요건사실이 추정되는 사실이 밝혀지면 상대방이 문제로 된 당해사실이 경험칙적용의 대상적격이 못되는 사정을 입증하지 않는 한 당해 세금부과처분을 과세요건을 충족시키지 못한 위법한 처분이라고 단정할 수는 없다(대법원87누811, 1987.12.12.).
5. 입증책임 관련 판례
(1) 상속채무의 이행의무에 대한 입증책임은 납세자에 있음
상속재산의 가액에서 공제되어야 할 피상속인의 채무가 상속개시 당시 피상속인이 종국적으로 부담하여 이행하여야 할 것이 확실하다는 점에 대한 주장 입증책임은 상속세 과세가액을 다투는 납세의무자 측에 있다고 보는 것이 상당함(대법원2017두55312, 2017.11.29.).
(2) 실사업자에 대한 입증책임은 납세자에게 있음
원고는 실사업자가 따로 있다고 주장하나, 계좌에 입금된 수입금액을 원고들이 사실상 사용하였고, 이 사건 사업장 비용 및 직원들에 대한 급여를 원고가 지급하였다는 점, 직원들이 원고가 실사업자임을 증언한 사실로 보아 원고가 이 사건 사업의 실사업자라는 전제 하에 내려진 이 사건 처분은 적법하며, 실사업자 여부에 대한 입증책임은 납세자에게 있음(대법원2017두55503, 2017.11.23.).
(3) 세금계산서 실물거래의 허위성에 관한 입증책임은 국세청에 있음
이 사건 거래가 실물거래를 동반하지 아니한 것이라는 허위성에 관하여 피고가 합리적으로 수긍할 수 있을 정도로 입증하지 못하였으며, 세금계산서 ‘발급’이란 세금계산서에 기재된 거래상대방에게 교부되는 것까지 의미하며, 실물거래가 아니라는 허위성에 관하여 입증책임은 피고에게 있는 것임(대법원2017두48475, 2017.09.21.).
(4) 세금계산서 비용이 실제 지출되었다는 입증책임은 납세자에게 있음
납세의무자가 신고한 세금계산서가 과세관청인 피고에 의해 실물거래 없이 허위로 작성된 것이 판명되어 납세의무자 측이 주장하는 비용의 용도와 그 지급의 상대방이 허위임이 상당한 정도로 입증되면 그 비용이 실제 지출되었다는 점은 납세의무자 측에서 입증할 필요가 있다(대법원2016두47338, 2016.10.27.).
(5) 취득가액 등 필요경비의 입증책임은 납세자에게 있음
취득가액 등 필요경비는 납세의무자에게 유리한 것이고 대부분은 납세의무자가 지배하는 영역에 있는 것으로, 그가 입증하는 것이 손쉽다는 점을 감안, 납세의무자가 입증활동을 하지 않는 취득가액 등 필요경비에 대해서는 그 부재의 추정을 용인해 납세의무자에게 입증의 필요성을 인정하는 것이 공평의 관념에 부합됨(대법원2017두45728, 2017.08.18.).
[프로필] 윤창인 다율회계법인 역삼지점 대표 회계사
•국세청 국세공무원교육원 외부교수
•전) 서울청 조사4국, 양천세무서, 구로세무서 외 근무
•전) 안진회계법인 상무이사
•저서 《국세청 사후검증과 세목별 세무실무》
•《국세청 세무조사 금융조사와 조세범칙조사 조세불복실무》
•《병원 의원 한의원 세무실무와 국세청의 사후검증과 세무조사》
•《대박병원 절세비법 세금 Anatomy》
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