(조세금융신문=임화선 변호사) 배우자 상속공제, 상속개시 후 배우자 앞으로 실제 상속재산분할에 따른 등기 마쳐야 가능하다.

배우자 상속공제는, 배우자 간 상속이 수평적 이전이고 세대 간 이전은 아니므로 이를 감안하여 상속재산 중 일정 비율까지는 과세를 유보한 후 잔존배우자 사망 시 과세하도록 하는 이른바 ‘1세대 1회 과세원칙’과 잔존배우자의 상속재산에 대한 기여인정 및 생활보장을 반영한 것이다.

특히 상속세 및 증여세법(이하 ‘상증법’)이 상속개시 후 배우자상속재산분할기한 내 배우자 앞으로 실제 상속재산분할이 완료되어야 배우자 상속공제를 허용하는 것은 상속재산 미분할 상태로 일단 배우자 상속공제를 받은 다음 추후 협의분할을 거쳐 자녀에게 재산을 이전하는 방법으로 부를 무상이전하려는 시도를 방지하고 상속세에 관한 조세법률관계를 조속히 확정하기 위한 데 그 입법 취지가 있다(헌법재판소 2012. 5. 31. 선고 2009헌바190 전원재판부 결정 등 참조). 그런데 배우자상속재산공제와 관련하여 상속개시 후 배우자 앞으로 실제 상속재산분할에 따른 등기가 마쳐져야 배우자 상속공제가 가능한 것인지 문제된 사례가 있다.

사실관계

망인은 사망하기 전 이 사건 부동산에 관하여 제3자와 매매계약을 체결하였는데 계약금만 지급받은 상태에서 사망하였다. 망인이 사망한 이후 망인의 상속인들은 잔금을 수령하며 매매계약을 이행하기 위하여 상속개시 이후 배우자상속재산분할기한 내에 매수인에게 직접 소유권이전등기를 마쳐주었다.

이후 상속인들은 상속세신고를 하면서 이 사건 부동산을 상속받았다고 하면서 배우자 지분에 해당하는 금액을 배우자 상속공제액으로 적용하여 상속세를 신고, 납부하였다. 그런데 이에 대해 과세관청은 상속세세무조사를 실시하여 배우자상속재산 분할기한까지 이 사건 부동산에 대한 상속재산분할을 하지 않았으므로 이 사건 부동산에 대한 배우자 상속공제를 인정하지 아니하고 상속세를 부과, 고지하였다.

하급심 법원의 판단

서울행정법원(2021구합72130판결)과 서울고등법원(22누67403판결)은 “구 상증세법 제19조 제1항, 제2항은 ‘배우자상속재산분할기한까지 배우자의 상속재산을 분할(등기‧등록‧명의개서 등이 필요한 경우에는 그 등기‧등록‧명의개서 등이 된 것에 한정)하고, 분할사실을 납세지 관할 세무서장에게 신고한 경우에 한하여 배우자가 실제 상속받은 금액을 상속세 과세가액에서 공제할 수 있다’고 규정하고 있으므로 부동산에 관한 상속재산 분할협의의 사법상 효력 유무나 포괄승계인인 상속인이 직접 등기를 신청할 수 있는지 여부와는 별개로 이 사건 부동산에 관하여 구 상증세법상 배우자 상속공제를 받기 위해서는 배우자상속재산분할기한까지 상속재산 분할협의에 따른 배우자 명의로의 등기가 필요하다고 봄이 타당하다”라는 취지로 판시하며 상속인들의 청구를 인정하지 않았다.

또한 서울고등법원은 “민법은 상속에 의한 부동산에 관한 물권의 취득은 등기를 요하지 않는다고 정하면서도(제187조 본문), 등기를 하지 아니하면 이를 처분하지 못한다고 규정하고 있다(제187조 단서). 다만 부동산등기법 제27조는 등기원인이 발생한 후에 등기의무자에 대하여 상속이 있는 경우 상속인이 그 등기를 신청할 수 있다고 하여 포괄승계인에 의한 등기신청이 가능함을 규정하고 있다.

한편 민법상 공동상속인은 언제든지 협의에 의하여 상속재산을 분할할 수 있고(제1013조 제1항), 상속재산의 분할은 상속이 개시된 때에 소급하여 효력이 있으나(제1015조), 분할협의의 대상이 된 상속재산에 부동산이 포함되어 있는 경우 분할협의의 내용에 따른 물권변동의 효력이 발생하기 위해서 등기가 필요한지에 관해서는 따로 규정을 두고 있지 않다”고 판시하면서 “상속개시 후 배우자 앞으로 실제 상속재산분할에 따른 등기가 마쳐져야 배우자 상속공제를 허용한 것은, 상속재산 미분할상태로 일단 배우자 상속공제를 받은 다음 추후 협의분할을 거쳐 자녀에게 재산을 이전하는 방법으로 부의 무상이전을 시도하는 것을 방지하고, 상속세에 관한 조세법률관계를 조기에 확정하기 위함으로 볼 수 있다(헌법재판소 2012. 5. 31. 선고 2009헌바190 결정 참조)”고도 판단하였다.

대법원 2023. 11. 2.선고2023두44061 판결

대법원은 “구 상증세법 제19조 제3항에 따른 부득이한 사유로 배우자상속재산분할기한까지 배우자의 상속재산을 분할할 수 없는 등 특별한 사정이 없는 한, 구 상증세법 제19조 제2항 후문의 상속재산분할신고는 그 문언 내용과 취지 및 체계, 개정 연혁 등에 비추어, 상속인으로 하여금 배우자상속재산분할기한까지 상속재산의 분할사실을 신고하도록 협력의무를 부과한 것에 불과하고, 배우자 상속공제의 필수적 요건으로 볼 것은 아니다”라고 판단하여 하급심과 달리 배우자 상속공제를 위한 요건으로 배우자상속재산분할기한까지 등기가 필요한 것으로 판단하지는 않았다.

다만 하급심과 동일하에 구 상증세법상 배우자 상속공제를 받기 위해서는 상속재산인 위 부동산에 관하여 상속재산분할협의에 따른 배우자 명의로의 등기가 필요하다고 보았고, 상속인인 배우자가 상속재산인 부동산에 관하여 그 명의의 상속등기를 마치지 아니한 채 부동산등기법 제27조에 따라 등기권리자에게 직접 등기를 마쳐 주었다는 이유만으로 위 부동산이 구 상증세법 제19조 제2항에서 정하는 ‘분할에 등기가 필요한 상속재산’에서 제외된다고 볼 수는 없어 배우자 상속공제의 요건을 갖추지 못하였다고 본 원심판단이 정당하다고 판단하였다.

결 론

법원의 판단은, 민법이 상속에 의한 부동산에 관한 물권의 취득에 대해 등기를 요하지 않는다고 규정하고 있는 점이나 상속등기 없이 망인인 피상속인으로부터 매수인으로의 직접 소유권이전등기가 등기실무상 가능하다는 사실과는 일부 배치되는 측면이 있어 보인다.

다만 부의 무상이전 시도방지 및 상속세에 관한 조세법률관게의 조속한 확정을 위해 배우자 상속공제를 받기 위해서는 배우자상속재산분할기한까지는 아니라고 하더라도 상속재산분할협의에 따른 배우자 명의로의 등기가 필요하다고 판단된 것이므로, 상속에 따른 법률관계를 정리함에 있어서 이 부분을 주의해야 할 것으로 보인다.

[프로필] 임화선 변호사

•법무법인(유)동인 구성원 변호사

•한국연구재단 고문변호사

•중부지방국세청 고문변호사

•법률신문 판례해설위원

•사법연수원 34기

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